作业成本法:比较与建议（精选8篇）
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作业成本法 篇一
关键词：标准成本法；作业成本法；结合
Abstract: to reduce and control the focus of the enterprise cost has been a constant. The cost information of the accuracy and timeliness of the demand is higher and higher. Standard cost method got a better promotion in our country, but in the present stage, the enterprise the increase proportion, the cost of indirect costs, the disadvantages of it appeared continuously. Homework cost method of the research provides a new way of thinking for cost management. Same time, the advantage of standard cost method in the management of the use of activity-based costing provides a major breakthrough. Standard cost method and activity-based costing method has become a good research direction.
Key words: standard cost method; Homework cost method; In combination with
中图分类号： F045.33 文献标识码：A文章编号：
一、标准成本法相关分析
标准成本法脱胎于泰罗提出标准化的科学管理理论体系思想（即泰罗制），形成于20世纪20年代末。它的主要思想是首先制定标准成本，然后将标准成本与实际成本比较得出成本差异，最后对其分析，找出差异的原因，以加强成本控制和绩效管理的一种成本控制系统。
（一）、标准成本法的运用流程
标准成本法的运用流程如下：第一，制定标准成本制定，参照历史成本资料进行制定；第二，成本差异的计算和分析，将标准成本与实际成本做比较，找出有利差异和不利差异，进行改善。
（二）、标准成本法的适用条件
标准成本法适用于产品生产标准化、生产工艺和流程的标准化程度较高的制造业企业， 其间接费用所占比例较低，一般要求低于20%；企业拥有较为完善的的成本管理系统，历史成本资料具有较高真实性和可靠性，以便制定标准成本；财会人员具有较高的电算化等会计素质；
（三）、标准成本法的相关评价
1.标准成本法的优点。标准成本法核心理念在于事前计划、事中控制和事后分析。它将成本计算与成本管理相结合相结合，是企业编制预算、控制成本、评价业绩的重要依据，不仅有助于企业的经营决策，还可以简化存货的计价以及成本核算的账务处理工作，同时还有助于全面预算、责任会计的推行。
2.标准成本法的缺点。首先，制定标准成本的理念存在缺陷；其次，传统标准成本法对制造费用的处理存在问题；最后，传统的标准成本法无法满足企业日益增长的对成本管理向纵深发展的需求。标准成本法在间接费用分配上存在不合理性，成本差异过于综合等弊端，导致在企业间接费用较高的情况下，成本信息的不完全和和失真。这使得作业成本法在新时期受到了一定程度的质疑。
二、作业成本法相关分析
作业成本法(Activity-Based Costing，简称ABC)是一种正逐步推广的成本控制与管理方法。它产生于20世纪70年代的美国，并在20世纪80年代末在先进制造企业得到系统应用。作业成本法的核心思想是：“产品消耗作业，作业消耗资源”，资源通过资源动因分配给作业，形成作业成本，而作业成本通过作业动因分配给产品。
（一）、作业成本法运用流程
作业成本法的运用主要经过四个环节：第一步，确认主要作业；第二步，将资源成本分配给作业；第三步：将作业成本分配给最终产品；第四步，计算产品成本。
图 1 作业成本法原理示意图
（二）、作业成本法的适用条件
作业成本法适用于间接费用占全部产品成本的比重较高、生产经营活动较复杂、产品品种结构较复杂、且拥有先进的成本会计核算信息系统的企业。它对企业成本控制和会计人员的素质要求较高。
（三）、作业成本法的相关评价
1、作业成本法的优点。作业成本法的优点充分体现在与传统作业成本法对比中。作业成本法可以较好纠正在传统成本法得出的产品成本的扭曲，显著表现在间接费用的合理分配上，从而有利于企业地根据更精确的产品成本信息，进行成本分析、产品的生产和定价决策等。这是因为作业成本法是建立在产品消耗作业，作业消耗资源的理论基础之上，因而以作业为基础来分配间接费用将更为准确，产品的成本信息也更接近其实际成本。
2、作业成本法的缺点。作业成本法是计算的是历史作业成本动因率，其基础数据是本期发生的实际供应和消耗的资源费用和实际的成本动因量，成本控制具有滞后性；成本动因难以确定和划分，主观性较高，信息处理成本高；作业成本法与现行会计惯例存在冲突，成本系统升级改造困难，适用性较弱。
三、标准成本法与作业成本法的结合运用程序分析
（一）确定作业体系
确定作业体系包括以下几个步骤：一是确定作业中心；二是定义作业。为了简化成本的核算和控制，将具有相同的成本驱动因素或相同的成本分配率的成本划分为一个作业中心。
定义作业的主要方法有三：自上而下、自下而上、上下融合。对于不同企业经营管理，确定作业的方法有着不同的作用。自上而下定义作业，由于定义范围较为宽泛，定义的作业就相对较少，这样便于划分作业中心，有利于为企业的决策层提供成本战略信息；自下而上定义作业，其作业项目细，定义范围较窄，有利于为企业的管理层提供经营性信息；融合方式定义作业，呈现中庸性质，介于前两种之间。
（二）确定成本动因
成本动因是决定成本发生的的驱动因素，是制定和分配标准成本的前提，它主要包括资源动因和作业动因两项；资源动因是分配资源耗费，确定作业成本的基础。一般企业主要包括四项资源：人工，设备，设施，原料及动力资源。而资源动因的选择重点在于思考其是否能较为客观地反映资源消耗和具体作业之间的客观因果联系；作业动因，是将作业成本库的成本分配到成本计算对象中的驱动因素，它的选择和制定应当充分反映资源消耗与最终的产品的发生成本，将作业和产品成本密切联系。
（三）制定作业标准成本
制定作业标准成本具体包括：设定资源耗费的标准成本，单位资源标准成本和单位资源标准消耗量；设定作业耗费的标准成本，包括单位作业标准成本和单位产品标准作业量；设定产品或劳务的标准产量。
（四）差异分析
在制定作业标准成本后，运用标准作业成本法对产品成本进行有序核算，取得标准作业成本法下的各产品标准成本。计算时，要分不同成本中心进行，按照产品消耗作业，作业消耗资源的原则进行计算。消耗的作业成本按照已经制定的标准作业成本和标准动因数量相乘得到。
对核算出的标准成本和实际成本进行对照，找出成本变动原因，加强成本管理。标准成本差异是一项重要的管理信息，在产品成本上集中反映企业在日常生产经营管理过程中的存在的优劣势。通过分析成本差异，有利于提高成本控制能力，并改善企业的生产经营效益。它为企业的产品生产决策，定价决策提供了有效的会计资料。
四、结论与展望
标准成本法在当今企业成本管理中仍具有不可取代的地位。然而企业所处的环境是快速变化的，标准成本法需要得到有效的升级和补充才能继续在新时期发挥良好的成本管理作用。作业成本法作为一种较新的成本核算方法，在成本核算方面的优势不容置疑。然而作业成本法在成本管理滞后性以及可操作性较差使得其运用和研究趋于冷寂。标准成本法和作业成本法的结合运用无疑为两者的发展注入了新的活力。
经过研究，我们不难发现两者结合运用后，在成本核算与管理上的优势更加明显，充分表现在间接费用分配上和成本信息反馈及时性上。然而，两者的结合的要求也比较高，成本标准制定的难度较高，成本动因的确定具有一定的主观性，需要较为完善的成本管理等。但是，我们有理由相信随着科技的发展，研究和实际操作的进一步深入，标准成本法和作业成本法的结合会有新的突破和发展。
[参考文献]
[1] 丹，蒋德启。标准成本法与作业成本法的比较与融合[J]. 经营管理者，2011，（8）：74.
作业成本法 篇二
[关键词] 作业成本法；原理；优势；应用
当前，随着信息化科学技术的迅猛发展和市场呈现出的个性化、多样化的需求势态，使得整个制造企业的加工系统呈现出不可逆转的自动化、信息化和复杂化并驾齐驱的趋势。在此大环境下，企业的成本更加成为利益相关者各方关注的焦点，也成为影响企业发展的重要因素，而使成本信息的细致精确也就成为企业成本管理的当务之急。
运用作业成本法（英文Activity 一 Based Costing，缩写 ABC），通过对企业的作业，作业链以及价值链的分析，发现企业在生产营的过程当中存在的弊端并区别增值和不增值的作业，对不增值的作业要采取相应的措施，进行合并、优化或者直接取消作业，提高作业的工作效率及效益，使得企业的业务处理流程处于不断的改进之中，这样才能使得整个企业的成本管理水平得到不断的提升。作业成本法，英文是Activity 一 Based和Costing，可分别为译为以作业活动为基础的和成本计算方法，所以作业成本法可以大概理解为以作业活动为基础的成本计算方法。作业成本法，是以作业为核心，以成本动因为基础来选择作业中心，并确认和计算作业量，并以此来分配间接费用的一种成本核算方法。首先它是一种准确先进的成本计算方法，成本动作为其驱动力，连接了从资源消耗、作业量到产品价值的一系列经济活动，有利于计算作业量，为作业中心提供了分配基础， 从而把作业成本分配到产品中，能够准确计算简介费用的成本，有利于企业进行成本控制和提高效率；其次，它也是一种成本计算和成本控制集合的全新的全成本管理制度”，和传统成本计算方法进行对比，它有自己的优点：它以作业为中心， 选择、计量作业成本为手段，为发现和消除“不增值的作业”，改进“可增值作业”及时提供有用信息，从而有利于降低有关成本损失、减少资源浪费。可见，作业成本法有利于企业降低间接费用所引起的成本，有利于细致地分析成本动因引起的作业量的变化，从而更好地发挥领导的决策、管理和控制，从而有利于提高企业的成本管理水平
作业成本法源于上世纪30 年代末美国会计学家埃里克・科勒（Eric Kohler）的思想，在《会计论坛》中第一次提出作业、作业会计以及作业账户等名词，并将这些名词编入1952年出版的《会计师词典》中。又于1971年，在作业基础上设计出一套管理系统被乔治・斯坦伯斯（George・Staubus）提出，并于同年出书《作业成本和投入产出会计》，透彻的阐明讲述了作业成本会计的账务处理方法和作业的投入产出控制方法，此方法的确定就是计算工作量很大，由于计算手段的限制，因此没有得到重视。直到20世纪80年代中期，由Cooper&Kaplan 对作业成本计算进行了系统、深入的理论和应用研究之后，作业成本计算法备受西方会计界的关注。而在我国目前企业的管理经验、管理手法相对较为落后，理论界对如何应用作业成本计算提高企业整体管理水平谈得较少。作业成本法的优势使管理者明白哪些作业是增值作业，哪些是不增值作业；哪些是一般作业；哪些是关键作业，然后从中尽可能去减少不增值作业，把握关键作业，使采取的管理措施更加有效地增加企业价值和控制成本。
作业成本法将“作业”这一思想引入到一个从资源到产品的生产流程中，遵循作业引起生产的进行，作业导致成本的发生；作业消耗资源，产品消耗作业。它依据成本动因进行作业的选择和同质组归类，在作业中心中，将资源消耗费用依据资源动因进行归集形成成本库，在产品的形成过程，将作业成本库依据成本动因进行分配，这就为完成了以作业为核心从资源消耗到全部总产品的形成过程。通过作业成本法的基本原理，作业成本和作业成本分配率计算出的产品的成本更准确，有利于估计作业成本消耗的各个方面和其来龙去脉。作业成本法将成本归集在成本中心的资消耗源的各个作业中，再以成本动因分配到最终产品，这样更全面、准确地进行了成本核算，具有相关性和可比性。
传统成本法与作业成本法是两种成本核算的方法，作业成本法是在传统成本发的基础上发展起来的，是为了弥补传统成本法计算的成本和现实成本的差距而产生的，是成本的计算更加准确有效，两者既有联系又有区别，并且作业成本法和传统成本法比较，有自己的独特计算与管理优势。作业成本法在传统成本法的基础之上发展的，它们有必不可分的的联系，它们都是一种成本的核算方法，在直接费用上成本计算方法一致，都进行间接费用的分配，从一定程度上说，对企业预算决策和经营管理的都有一定的指导作用。二者的区别是条件范围的不同，传统成本法产生于机器大生产时代，作业成本法产生于自动化水平不断提升的时代；间接费用的分配基础和分配标准不同，传统成本法的对间接费用分配基础是工时，依据人工工时或机器工时分配成本到产品中，作业成本法的分配基础是成本动因，依据资源动因和作业动因，进行“资源-成本-产品”的分配，传统成本法用单一的分配标准，作业成本法以成本动因为分配基准的多元分配标准进行成本到产品的追踪和分配；成本对象的计算差不同，传统成本法以企业的产品成本为成本对象进行计算的，而作业成本法的成本计算对象则在前者基础上增加了资源、作业、作业中心，成本计算对象更加多样丰富，成本信息更加准确；成本计算流程不同，作业成本法直接费用的计算与传统成本法相同，在间接费用的计算上则采用按成本动因引起的作业进行分配，对成本的计算更加准确，并且可以找到成本发生变化的前因后果。
与传统成本法相比，作业成本法以成本动因为基础进行成本分配，具有以下传统成本法所不具有的优势：能详细准确地提供成本信息和进行成本的控制，作业成本法以作业作为其研究的的中心，通过对费用占比重很大的间接费用按成本动因进行追踪及动态分析，使成本的计算更加接近真实成本，企业管理者也可以利用成本动因确定哪些间接费用的成本费用较高，进而对这些高费用的间接成本进行追根溯源分析，进行针对性地控制企业成本，提高企业在市场中的竞争力。有利于企业进行内部管理和科学决策，作业成本法通过成本动因进行 “资源-作业-成本”的有效分配，从而有利于将产品的成本动因和作业进行有效关联，哪部分主要作业成本高，哪部分非增值作业成本高，哪部分增值作业成本高，就一目了然，这样便于将责任明确到各个作业及个人，对他们的日常工作进行业绩考核，以制定相应的奖惩政策，提高其员工的积极性，有利于企业的内部管理。作业成本法将以作业为中心的产品生产流程纳入成本计算和内部管理，便于企业分析产品对顾客产生的价值，有利于企业提出一系列有关作业的科学决策。
目前，管理会计在我国企业的应用正在兴起，但是引进作业成本法还是有来自专业人员方面的阻力和过去的成本核算观念。―般企业现存的成本核算主要是为财务会计服务，但其中某一些准则限制了成本核算体系的改进；其次是获取细致的成本资料还是有难度的。随着我国科学技术的发展，其制造环境将逐步改善，电算化、自动化的大中型企业将越来越多，但要改变管理上的传统模式，则必须给予大量人力、物力、财力上的投入。在中国“信息化带动工业化”的国家战略引导下，企业将作业成本法引入成本管理中的空间还是十分巨大，但企业必须通过理论学习、模型实践等方式，获得成功实施作业成本管理经验。引入作业成本法企业首先要有相应的科学的管理制度，这是实行的基础和保证。只有企业管理科学化，才能有效地划分费用产生的环节和区域，准确地分析费用产生的原因；才能对成本管理和控制提出更高的要求，从而使作业成本会计的实施具有客观保证。其次要切实实施内部管理控制，建立完善的规章制度及适当的奖惩措施，进行作业动因和资源动因的分析。最后还应明确员工各自岗位责任，定期进行业绩评价考核，从而调动员工控制成本的责任感和积极性，达到成本管理的全员化。
另外，要有计划有步骤地推广实施，可以先在小范围内试点，然后推广。目前我国企业的资金和员工素质都不是很理想，所以应先采用作业分析法剔除某些作业，然后按照成本――效益原则对其余的作业排队，先取关键作业作为标准进行作业成本计算。
F代企业观认为企业是一个为了满足顾客需求而设计的“一系列作业”的作业链的集合体，企业为了提供满足顾客需求的产品而发生的一系列作业便是该企业的作业价值链。在应用作业的方法来分析改进作业、消除或降低成本时，需要考虑的是：作业链上的作业与作业之间彼此是相互联系的，某一项作业的减少或消除，可能会造成其它相关作业成本的增加，反而使企业总体的作业成本上升，那么消除该项作业显然是不合理的。所以，企业在进行作业分析的时候，要将单个作业放到企业的整体作业链上进行管理和分析，在使企业的整个作业成本链最小的前提下，选择优化的作业管理方法。
参考文献：
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作业成本法 篇三
关键词：传统成本法；作业成本法；差异
成本作为一种资源耗费，是企业为获得一定经济效益所付出的代价，最终从企业收入中得到补偿。在收入一定的情况下，需要补偿的成本越低，企业的经济效益越高。因此，长期以来，传统成本管理的指导思想把精力放在“节约一个螺丝钉、一根绳、一个信封”上，并以成本的升降作为评估业绩的重要依据。所谓传统成本管理从时间上看指鲁宾库帕和罗伯特卡普兰在1984年创立ABC(Activity—Based Costing)之前的各种成本管理体系。作业成本法在精确成本信息，改善经营过程，为资源决策、产品定价及组合决策提供完善的信息等方面，都受到了广泛的赞誉。
1 传统成本法的基本原理
传统成本法指企业支持成本分摊的方法，所谓支持成本指支持产品或服务完成的除直接材料、直接人工之外的成本费用。
传统成本计算方法的基本原理可以概括为：根据不同的成本计算对象归集生产过程中所发生的费用。一般分为三部分，即直接材料、直接人工和制造费用；再根据直接费用直接计入，间接费用分配计入的原则，对所发生的制造费用按一定的标准分配计入到相应的成本对象中去。传统成本核算系统的主要局限性在于它运用了以数量为基础的成本动因，而企业以不同数量、规格和不同复杂程度生产多样化的产品组合时，这样的分配比率将导致不准确的产品成本。而如今，许多企业采用了高度自动化的生产技术，以满足客户多样化、小批量，并能快速、高质量地生产出个性化强、品种多、批量小的产品。随着自动化技术的产生与发展，生产状态由“多人操作一台机器”转变为“一人操作多台机器”。因而，固定制造费用占有的产品制造成本比例大幅度上升。在这种情况下，要求企业管理者对制造费用的核算作革命性变革，要求把成本核算的重点从直接人工转移到制造费用的合理分配上，以便提高产品成本计算的正确性和提高成本控制的有效性。
2 作业成本法(Activity—based Costing)
作业成本法(ABC)指以作业为核算对象，通过成本动因来确认和计量作业量，进而以作业量为基础分配间接费用的成本计算方法。在ABC下，作业成本可分为四个层次的产品单位成本。即①与生产单位产品有关的直接耗费，包括原材料、直接人工等。该层次的作业成本与产量成正比例关系。②生产批次成本。即与生产批别和包装批别有关的资源耗费，包括生产某批次所需要的生产准备成本、清洁成本、质量成本等。该层次的作业成本取决于生产批次的多少。③产品维持成木。即与产品种类有关的资源耗费，包括获得某种产品的生产许可、包装设计等方面的成本。该层次的作业成本取决于产品的范围及复杂程度。④工厂级成本。即与维持作业生产能力有关的资源耗费，包括折旧、安全检查成本、保险等。该层次的作业成本取决于组织规模和结构。
(1)作业成本管理的基本思想。企业是一个为最终满足顾客需求、实现投资者报酬价值最大化而运行的一系列有密切联系的作业集合体，企业生产商品或提供劳务消耗作业，作业消耗资源，而资源消耗的同时又是价值的积累过程，最终商品或劳务既是全部作业的集合，也是全部价值的集合。作业链同时又表现为价值链。ABC涉及两阶段的制造费用分配过程；第一阶段，把有关生产或服务的制造费用归集互作业中心，形成作业成本；第二阶段，通过作业动因把作业成本库归集的成本分配到产品或服务中去，最终得到产出成本。
(2)作业成本法的成本计算程序。
①确认和计量耗用企业资源的成本。将能够直观地确定为某特定产品或服务的资源成本划为直接成本，直接计入该特定产品或服务成本，其余部分则列为作业成本。
②确认和计量耗用资源的作业。作业是指为提供服务或产品而耗用企业资源的相关生产经营管理活动。如订单处理、产品设计、员工培训、材料处理、机器调试、质量检查、包装、销售、一般管理等。
③计量作业成本。根据资源耗用方式的不同将间接资源成本分配给相关作业，计算出各项作业的成本，即作业成本。
④选择成本动因，即选择驱动成本发生的因素。一项作业的成本动因往往不只一个，应选择与实耗资源相关程度罗高且易于量化的成本动因作为分配作业成本，计算产品成本的依据，有如：人工小时、机器小时、机器准备次数、产品批数、收料次数、物料搬运量、订单份数、检验次数、流程改变次数等。
⑤汇集成本库。即将相同成本动因的有关作业成本合并汇入“同质成本库”，如动力与维护费用可归入一个成本库。
⑥作业成本分配。其计算公式为：
分摊成本=某作业成本(库)分配率\被某产品耗用成本动因数量。
⑦计算产品成本。将分配某产品的各作业成本(库) 分摊成本和直接成本(直接人工及直接材料)合并汇总，计算该产品的总成本，再将总成本与产品数量相比，计算该产品的单位成本。
3 作业成本法与传统成本法的比较
(1)间接费用界限的差异。
在传统成本法下，间接费用指制造成本，就经济内容来看，只包括与生产产品直接、间接有关的费用，而用于管理和组织全厂生产、销售产品和筹集生产资金的支出作为期间费用。在作业成本法下，产品成本则是完全成本，所有费用只要合理有效，都是对最终企业价值有益的支出，都应计入生产成本。它强调的是费用支出的合理有效，而不论其是否与生产直接、间接有关。在这种情况下，期间费用归集的是所有不合理的、无效的支出。
(2)信息准确性的差异。
传统成本法计算成本的主要目的是把辅助部门归集的制造费用以一种平均线性方式的分配到各产品，没有考虑实际生产中产品消耗与费用的配比问题，只能是一种“绝对不准确”(absolute inaccu2racy)的信息。作业成本法计算出的产品成本信息可视为一种相对准确(relative accuracy)的信息。作业成本法分配间接费用时着眼于费用、成本的来源，将间接费用的分配与产生这些费用的原因联系起来。在分配间接费用时，选择多样化的分配标准(成本动因)，使成本的可归属性大大提高，并将按人为标准分配间接费用的比重降到最低限度，提高了成本信息的准确性。如果把产品的成本视为靶心，作业成本法虽然不能每次都击中这靶心，但是却能始终如一地击中靶的外环和中环。
(3)生产管理和质量管理方式的差异。
传统成本法下的管理生产系统是一种由前向后推的生产系统。即生产从原材料开始进入第一生产工序，第一工序完工后的半成品转入到第二生产工序，依次类推按部就班，直至最终形成完工产品，从而传统的成本质量管理一般都将工作重点放在半成品和完工产品的质量检测上，出现问题，及时修补或剔除。
而作业成本法下的生产管理系统一般为适时生产系统，它与传统生产不同，是由后向前拉的一种逆推似的生产系统，企业的生产程序环环相扣，衔接非常紧密，提高了工作效率和收益，也使得企业减少了存货带来的费用。作业成本法下的质量管理是从“摇篮到坟墓”的全面质量管理( Total QualityControl，简称TQC)，要求各个生产环节的工人把好自我生产关口，实现自我质量监督，发现废次品，立刻在本生产工序中纠正。
(4)分配基准特性的差异。
传统成本法主要采用单一的人工工时等财务变量为分配基准，而忽略了一套良好的非财务变量，因而丧失了一些改善公司管理的有利机会。作业成本法的分配基础是多元的，不但强调如人工工时、机械工时、生产批量、产品的零部件数量等财务变量，也强调如工艺变更指令、调整准备次数、运输距离等非财务变量。采用多元分配基准，提高了产品与其实际消耗费用的相关性，使管理深入到作业层次，以消除“不增值作业”，改进“增值作业”，增加“顾客价值”。
(5)适用条件的差异。
传统成本法适用于产品结构单一、制造费用的数额相对较小，且其发生与直接人工成本有事实上相关的劳动密集型企业。作业成本法一般适用于间接费用所占比重较大、产品品种繁多、产品生产工艺复杂多变、生产经营活动十分复杂、较好地实施了适时生产系统和全面质量管理体系、管理当局对传统成本计算系统提供信息的准确度不满意的技术、资金密集型企业。
4 结论
作业成本法从根本上解决了传统成本法的缺陷。作业成本计算与传统成本计算相比较，分配基础(成本动因)不仅发生了量变，而且发生了质变，它不再仅限于传统成本计算所采用的单一数量分配基准，而是采用多元分配基准；它不仅局限于多元分配基准，而且融财务变量与非财务变量于一体，并且特别强调非财务变量(产品的零部件数量、调整准备次数、运输距离、质量检测时间等)。这种量变和质变、财务变量与非财务变量相结合的分配基础，由于提高了其与产品实际消耗费用的相关性，能使作业成本能提供“相对准确”的产品成本信息。
然而，作业成本法并不满足管理对成本信息需要的万灵妙药，与现行方法相似，它的价值也取决于所处的环境条件，需要牢记的是：作业成本法提供仍然是历史成本信息，仅间接地与管理决策相关，所以要想发挥决策方面的作用必须要有附加条件。此外，作业成本法虽然大大减少了现行方法在产品成本计算上的主观分配，但没有从根本上消除它们，也就是说，由于作业成本法的基础资料未分配任意性的影响，另外，就作业成本法的最核心内容成本归集库和成本动因的选择而言，作业成本法也无法做到完美无缺。综上所述，将作业成本法的理论运用到实务操作中不一定可以完全避免一些成本共性问题，以致不可避免地带有人为分配的色彩，这是作业成本法在未来发展过程中需要不断完善之处。
参考文献
[1]韩艳华。作业成本法与传统成本核算的区别与联系[J].商场现代化，2007，(2).
[1]甄立。传统的成本管理观念亟待转变[J].中国农业会计，2006，(5).
作业成本法 篇四
[关键词]成本控制；作业成本法；物流成本；成本动因
[DOI]1013939/jcnkizgsc201703098
1引言
进入21世纪以来，我国进入了新的经济发展时代，与此同时经济全球化趋势日益明显，“地球村”的概念更加形象化。在中国经济飞速发展的当下，企业所面临的问题也愈来愈突出：市场竞争更加激烈，竞争对手从全国变成了全球；消费者需求更加多样化、个性化，特别是年青一代的消费群体更加追求与众不同，使得创新、创意更加重要，企业间的差异化竞争更加激烈；在全球化形势下，企业的物流成本会大大增加，而物流成本将会在企业总成本中占有越来越重要的比重，当今企业物流体系多元、复杂，从而使得控制降低物流成本在企业控制总成本中显得更加重要。在激烈的市场竞争中，同行业企业材料、人工成本相差无几，下降空间不大，对总成本的控制作用并不明显。目前为止，在我国企业中对于如何核算物流成本并没有形成一个相对完整的体系，所以导致了物流成本信息不透明、失真严重，管理者也只能了解到从账面上支付出去的物流费用，对于那些发生在企业内部的物流成本并不能准确把握、知晓。
面对这样的问题，为了改变传统会计核算方法的缺陷，本文研究了基于作业成本法来加强企业物流成本控制，通过对企业最基础的财务信息的收集，对间接费用进行重新分配，重新划分企业的物流过程，通过作业将资源消耗与物流产品联系起来，从而获得企业真实的物流成本信息，进而达到降低企业总成本的目的。
2建立基于作业成本法的企业物流成本核算体系21物流成本的定义
对于怎样定义企业的物流成本，国家相关部门对此有明确的相关结论，在《企业物流成本构成与计算》一书中，我们可以找到：实际上一些产品从一个地方转移到另外一个地方，或者在占用时间的过程中都会消耗各种劳动，而这些劳动用货币来表现，就形成了企业的物流成本。例如，企业从原材料采购、运输、存储、生产、销售等各个环节都需要耗费各种财力、人力和物力，这些就形成了企业的物流成本。
22作业成本法的定义
所谓作业成本法，主要是指企业通过设计一个作业链，将一系列作业放到这个作业链中，通过“资源―作业―成本对象”进行连接，也就是通常所说的“作业耗用资源、资源消耗作业”，生产出顾客所需要的产品。其中，作业是整个作业链的核心，根据各种资源被耗用的情况，计算出这些资源的成本，将其分配到作业中，再计算出各个产品所耗用的作业的多少，最后计算出产品的成本。
23建立企业物流作业体系
想要运用作业成本计算法来计算企业物流成本，首先就要找出哪些资源是需要确定的，划分为几个作业中心；其次需要确定资源动因、作业成本动因，通过这些建立一个框架，将产品成本计算出来，根据算出的结果确定该如何控制企业物流成本。
231确认资源
资源是指一个企业在生产产品过程中需要耗费的各种材料的统称，它的耗用才产生了企业的成本。资源包括的面很广，整个作业链中所耗用的各种人、财、物都可以被当做资源，而直接材料、直接人工和间接制造费用等是大部分企业耗用资源的形式。而企业的物流资源在现行的会计核算制度下，企业的财务报表中并没有与物流成本相关的直接记录，这要求我们要能够准确区分哪些是物流资源，哪些是非物流资源，从而方便我们将其从原始财务信息中剥离出来。
232确认作业与作业中心
所谓作业，主要是指在企业内部，为了实现某一目标，需要耗用一定的资源，而这个耗用过程就是作业，它算是整个作业链中最小的成本单元。作业在整个作业链中是最主要的，在整个产品生产经营过程中都能看到作业的影子，比如采购原材料、仓储、生产、销售，都需要消耗一定的人力、物力、财力，他们都可以视为一个资源消耗过程，也就是作业。作业中心主要是指通过不同的分配方法，将各种作业分门别类，有同一作业动因的作业分在一起，这样就形成了作业中心，能够方便计算成本。划分作业中心的好处是企业能够更加准确、明了地计算一组相关作业的成本，有助于企业进行物流成本控制。
根据企业物流范围划分企业物流成本，我们可将其分为供应物流成本、企业内物流成本、销售物流成本、回收物流成本、废弃物流成本，并将企业物流活动划分为五个作业中心，即供应物流中心、企业内物流中心、销售物流中心、回收物流中心、废弃物流中心。
由于企业的物流链是由不同的物流服务功能所构成的，所以在每个物流中心下都会发生包装、仓储、运输、流通加工、装卸搬运、物流管理、物流信息等物流活动，因此，在每个作业中心下，依次可以确认运输作业、仓储作业、包装作业、装卸搬运作业、流通加工作业、物流信息作业、物流管理作业七个作业。
这样划分的主要目的是在不打破企业内部营运部门结构的同时，先将资源归集到五个物流作业中心中去，而后通过作业中心的不同作业，将作业归集到产品中去。
233确定资源动因与成本动因
资源动因是指资源被各作业消耗的方式和原因，是引起作业成本变动的因素。当某一资源为多个物流中心的同一项物流作业使用时，我们就需要确定它的资源动因，然后通过一定的方法将其分摊到各个作业中心中去。
成本动因是指导致成本发生的因素。成本动因通常以作业活动耗费的资源来进行度量。如运输作业中的运输里程、运输次数，物流信息作业中的管理时间消耗，物流管理作业中的管理时间消耗等。
234建立企业物流成本核算框架
企业物流成本的大体核算框架主要包括“资源营运部作业中心物流作业产品”这样一个过程，在这样一个基于作业成本法的核算框架内，企业物流成本核算最大限度地被细分到各个作业中，从而被最大限度地分配到各个产品中。
24作业成本法下的企业物流成本账务流程设计
根据企业成本核算会计流程，可分为三个步骤：一是分析确认物流资源，将各种财务信息从财务部门提取出来，如明细表、原始凭证等，分析人员分析这些信息，并将其分类为物流成本与非物流成本，归集、编制物流资源凭证；二是编制物流作业凭证，成本核算人员需从五个作业中心收集资源消耗的情况，编制物流作业凭证；三是编制会计报表，成本核算人员根据以上凭证信息，结合各种单据、账簿编制物流成本会计报表，包括企业物流成本主表与附表。最后企业管理者可根据这些详细的物流成本信息来控制企业的物流成本，进而控制企业的总成本，在激烈的市场竞争中取得成本优势。
3结论
本文主要是对企业物流成本在基于作业成本法下如何核算做了理论研究，以期能够为经营者提供真实可靠的物流成本信息，方便企业进行成本控制，从而在激烈的市场竞争中占据优势地位。
企业作出正确的经营决策的先决条件是要有准确的成本信息作为判断依据。近几年随着科技的发展，越来越多的企业在生产经营过程中运用高新技术，这使得人工成本所占比重开始变小，其他间接费用比重不断上升，特别是物流成本在经济全球化的当下所占比重越来越大，对企业来说也越来越重要，作业成本法的出F使得这部分成本能够精确计算、正确归集、准确分配到产品中去，大大提高了成本核算的准确性，为企业进行成本控制提供了良好的先决条件。而且还衍生出了作业成本管理方法，为企业进行成本控制提供了新的方向。
参考文献：
[1]田通生浅谈中小企业成本控制的问题与对策[J].会计师，2012（1）：51-52
作业成本法 篇五
【关键词】 战略；作业成本法；整合
一、作业成本法与战略成本管理的差异性与互补性
（一）作业成本法与战略成本管理的差异性
1.二者的着重点不同。作业成本法与战略成本管理的着重点不同。作业成本法关注的重点在生产阶段，深入到作业的具体环节；而战略成本管理关注的重点在前期阶段(即开发、设计、投入阶段)和后期的售后服务阶段，主要是从宏观、长远着眼。作业成本法是深入到作业的一种精细的成本分析管理方法，它以作业为中心，而作业的划分是从产品设计、物料供应、产品生产、质量检验、装运到销售的全部过程。通过对作业及作业成本的确认、计量，最终计算出相对真实的产品成本。同时，通过对所有与产品相关联作业活动的追踪分析，为尽可能消除不增值作业、改善增值性作业、优化作业链、增加顾客价值提供有用信息，使损失、浪费降到最低程度。作业成本法着眼于成本动因，依据资源耗费的因果关系进行成本分析，进而进行成本控制。战略成本管理的立足点是寿命周期成本，其重点是在设计开发阶段进行科学成本规划，在成长期迅速将创新成果转换为生产力，并利用知识产品降低成本的优势快速占领市场，赚取利润，收回投资，再用于新一轮的战略开发。同时，就一般而言，越是处于寿命周期成本的前期阶段，能确定的成本额就越大，其功能、结构变更的容易程度也就越高，将使前期阶段降低成本的潜力大增。
2.二者实施动因分析的角度不同。作业成本法是实施资源成本动因和作业成本动因的分析，这两种分析是针对企业具体的生产活动而展开的。战略成本管理是实施结构成本动因分析和执行性成本动因分析，这两种分析主要是针对企业长远目标而展开的。战略成本动因分析与作业成本动因分析的源流管理思想是一致的，成本管理的重点是在成本发生的源流与过程。从业务流程看，由于既定的条件限制了成本降低的最低限度，因此，成本进一步降低只能靠改变成本发生的基础条件。从空间即外部环境看，成本管理重点应转向企业战略目标的实现，转向企业内部资源与外部机会的最大限度地结合利用；从时间上看，成本管理的重点是事前成本控制，特别是利用先进技术降低成本。
（二）作业成本法与战略成本管理的互补性
1.二者的分析方法具有互补性。两者都需要采用价值链分析法，战略成本管理采用价值链分析方法对企业的各个生产经营环节进行分解和分析，从而发现企业可以改进的环节，同时对企业实施战略成本管理，以提高整个企业的持续竞争优势。价值链与作业链相关性很大，作业成本方法实际上是价值链分析在企业内部成本管理中的运用。因为每个企业内部都存在着许多业务单元之间及这些业务单元内部的价值链，每个价值链又包括着若干作业，按照“产品消耗作业、作业消耗资源”这一作业成本法基本原理，每完成一项作业就要消耗一定的资源，同时又有一定的价值链和产出转移到下一个作业，照此依次传递下去，直至最后一个步骤将产品提供给顾客。作业的转移同时伴随着价值的转移，最终产品是各部分价值的集合。因此，作业链的形成过程，也就是价值链的形成过程，作业成本法能够协调、组织企业内部的各种作业，使各种作业之间环环相扣，形成较为理想的“作业链”，以保证每项必要作业都以最高效率完成，保证企业的竞争优势，进而扬长避短、改善成本构成和提高作业的质量及效率。
2. 作业成本法与战略成本管理的基本思想是相互渗透的。作业成本法体现战略成本管理思想，而战略成本管理也使用成本动因分析方法。作业成本法突破了传统成本管理的局限性，体现了先进的战略成本管理思想，能有效地改善企业的战略决策。从作业成本法角度看，它不是将成本简单划分为变动成本和固定成本，而是以作业作为划分成本习性的依据，进行动态的价值链分析，根据这种准确的成本信息所进行的动态分析和管理活动，具有更大的战略相关性。而且，以作业成本法为基础的战略管理，是立足于企业的作业链和价值链管理，把握了市场需求动向、企业生产过程和售后服务等经营的全部过程，能够使企业经营战略更及时地应对市场风险，适应环境的变化。战略成本管理致力于寻求并创造企业长期的竞争优势。从战略高度对成本结果与成本行为进行全面核算、控制和改善，目标是获取成本的增值，因而它具有前瞻性。作业成本法寻求的是获取相对真实的产品成本，提供相对准确的产品成本信息，提高决策、计划和控制的科学性与有效性，最终增加企业的价值。
3.作业成本法与战略成本管理在优化资源配置功能上是互补的。战略成本管理是在进行企业全局规划时就对企业的地理位置、市场定位、经营规模等一系列具有源流与过程特质的成本动因进行全面全盘综合的考虑，旨在从企业生产经营的源头上控制成本的发生情况。此外，在产品的设计与开发阶段，为避免成本的不当发生，可以尽力设计满足战略成本管理要求的产品。作业成本法是在过程中对资源进行优化配置，通过对资源逐步消耗过程的细致而具体的分析和控制来优化作业链与价值链，从而优化资源配置，发挥企业内部各部门之间、各工艺和生产环节之间的协同作用，充分利用资源、实现良好的成本与效益目标。这就是将成本管理的着眼点与重点从传统的产品或商品转移到了作业层次，以作业为成本分配对象，这样不仅能够合理地分配各种制造费用，提供较为客观的成本信息，而且能够通过作业分析追根溯源，不断改进作业过程，合理地进行资源配置。作业成本法能消除和精简非增值作业，优化作业链，同时增强企业的竞争地位，实现战略成本管理向作业层面的渗透。而战略成本管理是将作业成本法拓展到战略层面的一种运用，两者相辅相成、互相促进、互为依托，两者的结合可达到事前、事中、事后的成本控制，有效降低企业的成本，建立和保持企业的长期竞争优势。
二、作业成本法与企业战略成本管理的整合：战略作业成本法
战略作业成本法（战略abc）是在充分认识作业成本法与企业战略成本管理的差异性及互补性的基础上，将二者有机结合起来的一种整合型方法。战略abc使业务组合由代价高、无利润的应用转向有更多收益的应用而发挥效用，基于对作业的初步分块实施战略，战略abc主要包括以下四个方面的决策：一是产品组合与定价；二是顾客关系；三是供应商选择与关系；四是产品设计与开发。
（一）产品组合与定价
为使战略abc发挥实际作用，企业必须采用一些措施来改进所产产品的鲸形曲线（实践中abc的累积收益率曲线是一个“鲸形曲线”），提高其产品的收益率，主要的战略abc措施包括：
1.重新为产品定价。通常企业生产的产品有很大的价格调整空间，特别是在高度定制的产品上。对实施低成本战略的产品而言，可以采取作业成本法正确分摊低批量特制产品成本，使得大批量标准产品的成本下降。对于实施差异化战略的产品，随着产品多样化的增加，间接的支付性费用将会大量增加，为应付增加的多样性与复杂性，需要有作业成本法来计量增加的多样性和定制程度的成本，从而发现顾客是否愿意支付昂贵的价格来补偿产品的高昂成本。当然，如果企业能够在不引起成本巨增的情况下使其产品和服务与众不同，这种能力就会被作业成本法所识别，企业也就不一定必须为其别具一格的特色和服务寻求溢价收益了。
2.生产替代产品。企业可以运用现有的低成本产品替换低收益定制产品，而不采取提价策略来增加利润。当然，定价和产品替代是互补的，营销代表可让顾客在为高性能支付高价和放宽对产品细节的要求而支付低价之间作出选择，充分利用作业成本信息，营销人员可在功能、独特性和要价等方面与顾客进行交易。产品革新和多样性是具有重要价值的，战略abc给出了一些原则：保证顾客从新的、不同的产品中得到的价值足以抵销其所支付的产品成本，若这种价值不高，对价格敏感的消费者就会更好地从现有的产品上得到满足，而不是企业提供的新的、多样化的产品，也就意味着企业实施低成本战略的必要，而实施差异化战略的失误。
3.重新设计产品。由于高成本的产品设计，使得某些产品非常昂贵。如果没有作业成本法指导的产品设计与开发决策，工程师会忽视许多由于元件或产品的多样性与复杂程度而造成的成本。他们设计产品的功能，却不考虑新增加的独特元件、新推销员和复杂的生产流程所需的成本。通过合理的设计，降低产品的成本，而降低成本的最佳时机是在产品的首次设计时，若当设计已经完成时，价格被商定之后，再改变当初的决策为时已晚。
4.改进生产流程。传统成本系统，对单位产品层次的可追溯成本（直接材料、直接人工、机器工时、分摊给单位产品的经常性费用）的关注，提供了一个不利捕获准时制（jit）方式带来的成本节约的环境，缓慢的速度产生了大量的时间成本、存货积压成本和大量的搬运成本。而战略abc则反映了长时间规划的巨额费用，明确了jit方式，减少和避免成本的目标。战略abc可以通过改进技术与资本、增加培训、作好生产经营准备等方式对生产流程加以改进。
5.投资于柔性技术。柔性生产系统（fms）和其他诸如计算机辅助设计、计算机辅助管理的信息密集型生产技术的功能，以及保持高速自动化生产效率不变的同时，极大地减少了实施业务的成本。这些业务包括从一种产品到另一种产品的生产更换、排定生产工序、检验产品、搬运原料以及设计产品等。只有企业开发了战略abc系统来衡量这些成本，它们才能被觉察。目前可以观察到的巨额批量成本和产品维持成本，成为用于计算机整合的生产技术新投资所要消除的主要对象。
6.放弃产品。企业可以采取以上多种措施将无收益的产品变为有收益的产品，如果这些措施不可行或不经济，就不得不采取放弃产品的最后策略。
（二）正确处理与客户的关系
战略abc通过追溯与客户和分销、配送渠道有关的业务成本，企业能够正确处理与客户的关系，提高企业的收益。具体包括以下几个方面。
1.正确识别隐性损失客户和隐性收益客户。战略作业成本法有助于企业成本管理人员认清那些使服务成本或高或低的特征，其中高服务成本意味着隐性损失，低服务成本意味着隐性收益。隐性损失客户具有如下特征：订购定制产品；小额订单；不可预见订单的到达；定制的交付；改变交付要求；手工处理；大量的售前支持；大量的售后支持；要求公司持有存货；付款迟缓。隐性收益客户具有如下特征：订购标准产品；大额订单；可预见订单的到达；标准的支付；交付要求没有变化；电子化处理；几乎没有售前支持；没有售后支持；生产补给；按时付款。通过对两类损失进行战略abc分析，可以尽量避免隐性损失，将隐性收益显性转化出来。
2.降低分销和零售的服务成本。服务成本定价主要发生在对超市零售供应链的销售中，与公司合作、减少分销流中无效率环节的批发商和零售商，可以以较低的价格支付公司的产品。公司可以对一些客户想要而其他客户不想要的服务索取更高的价格，实施以所有客户都享受的服务的基本标准加上对以专门要求的服务为基准的定价方式，如类别管理、单向货盘与其他的可以为零售商节省资金的选择。为使这种合作关系发挥作用，企业需要以战略abc来监控产品的成本发生额和节约额。
3.管理无收益的客户。一些当前无收益的客户可能是企业较新的客户，为吸引他们也许会发生大量的费用。此外，这些客户可能会通过相对苛刻的要求，仅仅给予他们总业务的小部分来考验供应商。如果企业需要培养与这些新客户的长期关系、有收益的关系，对客户而言，战略abc所揭示的最初损失也许是对取得新客户投资的一部分，企业可以从以后年度的大批量和更有收益的业务组合中得到回报。
4.终止与一些客户的关系。可能有一些客户不属于以上类型中的一种，这样的客户既无收益，又不受将这种无收益的关系转变为有收益关系的影响，也不是一家新客户，战略abc就要求终止与这些客户的关系，保护企业的价值不受到更大的损失。
（三）正确处理与供应商的关系
当被运用于供应商关系时，战略abc能够帮助企业基于总成本而非只基于采购价格来选择和评估供应商，处理好与供应商的关系。
1.实现由对抗型的供应商关系向协作型供应商关系的转变。历史上，企业与供应商的关系曾经是以一种疏远的对抗型模式，采购要求取得尽可能低的价格。主要方式有：大批量采购以获得大量折扣；从质量、可靠性和交货表现不算突出的边缘供应商那里采购；从低工资的供应商处采购；从由于对技术和系统投资不足而具有低管理费用的供应商处采购；从具有有限的工程和技术资源的供应商处采购。这些措施的确可以降低采购价格，但通常也会牺牲企业的产品质量。20世纪70～80年代，部分领先的日本企业采用了协作型的供应商关系模式，这些企业选择较少数量的供应商一起工作，与供应商建立了长期的关系，甚至达到对关键供应商进行权益投资的程度，以使供应商参与到以降低企业材料采购总成本为目标的关系中来，便于企业内部与外部的供应商实现一体化的准时制生产模式。
2.选择低成本而低价格的供应商。最好的供应商是那些能够以最低总成本而非最低价格发送货物的供应商，一个理想的供应商使得一个企业能够避免由发送货物造成成本中的许多成本，包括无缺陷、使用电子数据换取、免检、准时制、直接达到制造流程、使用内部工资资源、没有发货单、使用电子资金转移支付等。通过实现战略abc，企业与供应商均能知道对方的产品设计决策是如何影响另一方的制造成本的，这种理解使得双方都能作出更好的决策来减少整个供应链的总制造成本。
3.降低供应商支持成本。战略abc可以将作业成本法的作业等级同供应商的关系的成本联系起来。除了采购价格本身，只有数量非常有限的采购成本是产品单位相关的。一些成本，如订购、接收、检查、搬运和支付原材料联系在一起的，是批量相关的，其他成本是产品支持的，即设计和维持个别原材料和零部件的规格要求的成本。供应商支持成本是同一个独立于所购物品的数量和种类的特定供应商联系在一起的成本，这类成本包括各方之间正在进行的关于公司产品计划的争论、送货要求和生产计划；保管关于供应商特点和绩效的文件；对供应商绩效的阶段性评估。由于供应商支持成本的存在，企业不能选择太多的供应商，以便使工作更有成效，并在较少供应商的条件下更有效率地工作。此外，建立紧密的企业与供应商的关系也可以促进企业工程技术的发展，即企业和它的供应商在相同时间进行他们各自产品的设计工作，同时，工程使得任何与供应商供应的零部件相关的设计问题在设计过程中都能更早地发现，从而使双方都能及时地对产品设计作出更多的根本性改进。
（四）产品的设计与开发
由于在产品的设计与开发阶段就影响着制造成本所取得的巨大杠杆作用，实践中一般有80%的制造成本在设计与开发阶段就已经确定，因此，在产品的设计与开发阶段就充分利用战略abc，是降低企业产品成本的重要环节。
1.选择产品成本设计的业务成本驱动源。利用战略abc影响产品的设计与开发，要求在两个重要目标之间取得平衡：一是普通的作业成本计算目标，提供产品制造和服务成本的经济性相对准确的信息；二是提供产品工程师可以理解和应用于其设计决策的信息。关键在于第二个目标，其实现必须准确识别业务成本驱动源。企业通过建立一个足够精确以至于设计者在未来一段时间将不会对其丧失信任，而且足够简单以至于产品工程师可以立即理解它从而决定其取舍。随着工程师认识的加深，将有更多的业务驱动源被添加进来，这种反复设计过程将一直持续，直到系统达到足够的复杂程度以至于源自添加新驱动源的精确性回报开始减少时为止。
2.强调贯彻科学的成本分摊观点。战略作业成本法强调从战略性角度进行作业成本的计算与分摊，和流程观点之间的相互影响。成本分摊观点确定了需要在设计阶段积极缩减成本的现在和未来生产的产品。在产品设计阶段，流程驱动源，例如零件的数量和类型，能够相对容易地改变。流程观点确定了对未来服务的驱动源，使产品能够以较低的间接成本和支持成本被生产出来。
3.尊重客户的建议。为使用企业产品的设计活动成本的新信息能促进客户与企业进行更多有意义的对话，企业在产品设计过程中应当尊重客户的建议。战略abc可以对设计和工程活动进行更加详细的细目分类，使得客户能够了解所有为了他们而发生的活动成本与关联成本。客户可以决定现有的所有活动是否真正有必要开展，这使得企业能够预测客户提议，改变设计成本，从源头上控制好作业成本的合理发生。
【主要参考文献】
[1] 林万祥。 《成本论》. 中国财政经济出版社， 2001年版。
作业成本法:比较与建议 篇六
关健词：作业成本法；传统成本法；比较；建议
中图分类号：F230文献标志码：A文章编号：1673-291X（2010）34-0094-02
作业成本法以作业为核心，以资源流动为线索，以成本动因为媒介，通过对所有作业活动进行跟踪动态反映，对最终产品形成过程中所发生的作业成本进行有效控制，提高企业的核心竞争力。作业成本法在精确成本信息，改善经营过程，产品定价等方面能够提供完善的信息，故受到了广泛赞誉。与传统成本法相比具有以下差异。
一、 作业成本法与传统成本法的比较
1.成本费用等分配的差异。作业成本法下，产品成本是完全成本，所有费用只要合理有效，都是对最终企业价值有益的支出，都应计入生产成本。间接费用不再是均衡地在产品之间进行分配，而是通过成本动因追踪到产品。而传统成本法下的间接费用指制造成本，只包括与生产产品直接、间接有关的费用，而且只是均衡在产品之间分配，很不科学。而用于管理和组织全厂生产、销售产品和筹集生产资金的支出作为期间费用。
2.信息准确性的差异。作业成本法分配间接费用时着眼于费用、成本的来源，将间接费用的分配与产生这些费用的原因联系起来。选择多样化的分配标准（成本动因），并将按人为标准分配间接费用的比重降到最低限度，提高了成本信息的准确性。传统成本法计算成本的主要目的是把辅助部门归集的制造费用以一种平均线性方式的分配到各产品，没有考虑实际生产中产品消耗与费用的配比问题，传统成本分配信息的不准确性必然会给公司决策等方面带来误导。
3.生产和质量管理方式的差异。作业成本法下的质量管理是全面质量管理，要求各个生产环节的工人把好自我生产关口，能够实现自我质量监督。而传统成本法下的管理生产系统是一种由前向后推的生产系统，生产从原材料开始进入第一生产工序，依次类推按部就班，直至最终形成完工产品，从而将工作重点放在半成品和完工产品的质量检测上，出现问题，难以及时修补或剔除。
4.分配方式的差异。作业成本法的分配基础是多元的，不但强调财务变量，也强调非财务变量，使管理深入到作业层次，以消除“不增值作业”，改进“增值作业”，增加“顾客价值”。传统成本法主要采用单一的人工工时等财务变量为分配基准，而忽略了一套良好的非财务变量，因而丧失了一些改善公司管理的有利机会。
5.适用条件的差异。作业成本法一般适用于间接费用所占比重较大、产品品种繁多、产品生产工艺复杂多变、生产经营活动十分复杂、较好地实施了适时生产系统和全面质量管理体系、管理当局对传统成本计算系统提供信息的准确度不满意的技术、资金密集型企业。传统成本法适用于产品结构单一、制造费用的数额相对较小，且其发生与直接人工成本有事实上相关的劳动密集型企业。
二、作业成本法存在的缺陷
1.作业成本法存在一定的主观性。如在作业的确认、成本动因的选择和同质成本的确认上，不同的会计人员会有不同的结果。这种主观随意性有时会带来与实际较大的偏差。
2.作业成本法对员工和管理层的素质要求较高。由于作业成本法存在一定的主观性，要做到准确的确认作业，成本动因，会计工作者的素质及能力必须要达到一定的水平，管理者也必须在思想上有所重视和支持。
3.作业成本法的工作量较大。作业成本法下，它的成本分配更细致，也更准确，同时也需要更多其他的工作给予支持，加大了成本核算的工作量。
4.作业成本需要高额的实施成本。作业成本法由于其复杂的过程和较大的工作量，需要投入更多的成本，同时作业成本法的实施也会增加利润，同时增加企业的税负。
总的来说，作业成本法在效率和作用的发挥上要高于传统成本法。由于作业成本法其自身的要求较高，实施起来还存在一定的技术和环境障碍，但作为一种新事物的存在，它具有更强的生命力，也具有更强的推广应用性。
三、作业成本法在中国推广的相关问题
作业成本法在国外已经有70年左右的历史了，在中国还处于萌芽和尝试阶段。企业还很难从事作业成本法的应用，其主要原因：
1.经济状况。中国的企业类型仍以劳动密集型为主，产品成本结构中仍以直接人工为主。传统的大规模少品种批量生产方式仍占主导地位，同时从中国人民的收入来看，大部分人靠基本工资和劳动收入生活，对他们而言，产品需求仍然以标准化、同质化为主，市场的多样性需求不足。这种状况的存在不利于作业成本法的实施。
2.会计电算化程度。目前，中国的会计电算化工作已取得了突飞猛进的发展，但是与国外相比还处于较低水平，财务软件开发水平较低，基本上仍停留在提高核算效率和降低财务人员劳动强度方面，没有成熟的软件工具，作业成本的数据分析较困难。
3.企业管理层。开发与实施作业成本系统既昂贵又耗时，需要企业领导的大力协调与支持。作业成本法在中国的理论研究还不成熟，应用还处于探索阶段。企业的高层管理者还不具备将这种先进的成本管理理论转换为实践的能力，甚至对这种理论还不理解，对作业成本法的实施不是很感兴趣。作业成本法下，开支金额由相关作业的需求量决定，不再由管理者酌情决定，固定成本也不是天经地义的固定，这就大大限制了有关管理者的费用审批权限和经营决策中的自由裁量权。
4.财务人员的职业素质。作业成本的计算是一项较为复杂的成本计算工程。它不仅需要现代化手段的技术支持，更需要既掌握会计专业知识，又懂得相应的管理知识和计算机应用技术的高素质财务人员。中国企业财务人员的素质与发达国家的财务人员相比仍有较大的差距。
5.基层员工的配合。作业成本法从某种程度上说是全员实施的一项工程，其实施牵涉企业的整个运作流程，作业成本核算体系设计、基础数据收集以及改善行动等都需要全员参与。
6.制度条件。作业成本法在计算和分配间接费用时与传统成本法有很大差异，作业成本法下编制的财务报表与一般财务报表存在一定差异。而这种差异有时并不能被外部财务报表使用者认可，这就构成作业成本法在中国实施的一个很大障碍。
7.作业成本法设计的性价比。在实施作业成本法之前，企业从有关部门抽调人员组成作业成本法设计团队，跨部门的团队管理与部门化管理很容易产生冲突。如果作业成本法设计团队成员都是原部门利益的捍卫者，则团队很可能沦为各部门间讨价还价的工具，其工作效率和效果就会大打折扣。
8.各部门间的协作问题。作业成本法的实施与维护仍然会为各部门增加大量额外工作，无疑是一种增加的成本，然而由此带来的好处往往并不体现为该部门业绩的提高。作业成本法通过对成本动因的探寻来连接各部门作业，一方面在设计和分析阶段需要各部门的协作和配合，另一方面在实施和考核阶段又离不开各部门自身的考核与奖惩，导致部门间推诿责任，在成本动因分析量化过程中，可能带来部门间的博弈以及各部门联合起来与企业高层进行博弈。
四、 解决问题的建议
从以上分析看出，目前大多数企业并不完全具备有效实施作业成本法的条件，运用作业成本法建议如下：
1.目标明确。作业成本法的目的就是能产生更精确的成本信息，该目的能重新设计或改进生产过程，影响产品设计决定，使产品组合更合理，或更好地管理客户关系。通过预先定义的目的，系统将确定生产线经理或部门，他们的行为方式和决定被认为是改变信息的结果。作业成本法实施应当充分考虑成本效益关系。
2.取得个人和部门的支持。虽然作业成本法能产生更精确的成本信息，更能指导生产经营，但并非所有的管理人员都欢迎技术上的革新。个人和部门的抵制是因为害怕作业成本法的实施会暴露出无利润的产品、无利润的顾客、无效率的作业和过程、大量无用的生产能力。因此，赢得下属的广泛支持将是作业成本法能否顺利实施的关键。
3.会计高度信息化和高素质会计人才。作业成本法具有一定的主观随意性，不同的会计人员会有不同的结果。这种主观性有时会带来与实际较大的偏差。会计高度信息化和高素质会计人才可以尽可能的减少这种随意性带来的偏差。
4.作业成本模式的设计要完善。作业成本法增加了大量的作业分析确认、记录和计量，增加了成本动因的选择和作业成本的分配工作，支付成本大增。任何一个成本系统并不是越准确就越好，关键还须考虑其成本。如果企业费心采用作业成本法，计算的结果与现行成本计算法下的结果无任何实质性差异，则不但不能解决成本管理问题，反而会加大开支，形成浪费。
5.推广应用要个性化。经过多年的经济高速增长后，中国的企业无论从产品的数量、质量，还是技术含量，都得到了很大提高。但就总体而言，中国大部分企业还处于大批量、低技术含量的劳动密集型生产阶段。这些企业应用作业成本法的环境远未成熟，如果一味推广，必然是“拔苗助长”，欲速则不达。因此，作业成本法还只能在一些多品种、少批量生产的实行多元化经营的管理先进的企业推广。
参考文献：
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[10]周瑞兰。浅谈作业成本法在现代企业中的应用[J].机械管理开发，2008，(1):115-116.[责任编辑 陈丽敏]
浅析作业成本法 篇七
关键词：作业成本法；成本效益；战略管理
一推行作业成本法的障碍
作业成本法是一种以细分企业生产经营过程中与成本相关的作业为基础，进行成本归集和分配的成本核算方法。它作为一种先进的成本计算和成本管理方法，被许多大公司在企业内部使用，但是在中小企业中应用很少，而且在我国的实施情况不容乐观。下面就以太和圆融（北京）有限公司（以下简称太和圆融）为例，企业在推行时的具体障碍主要有一下几点：
（一）难得获取资料
太和圆融推行作业成本法，其目的是为了提供相比传统成本制度下更加精确和详尽的成本资料，所以各项作业成本及成本动因信息获取的难易，对推行作业成本法的成败起到了很大的影响作用如果将太和圆融整体的经营活动仔细地划分为不同的作业，往往要花费巨大的费用，但是将作业分类合并，又常常会因为成本动因的不同而造成分类计算上的麻烦。而有一些作业活动的成本动因不容易确认，必须要依赖人为的主观判断。
（二）投入的成本较大，也非常耗时
太和圆融要实施作业成本法必须进行全方面的分析，投入更多的人力、物力和财力等。在进行操作作业成本计算时，要求必须对大量的作业进行分析、计量、确认和记录，由此便增加了确认成本动因、选择作业成本库和分配作业成本等额外的工作内容，这就增加了实施成本，同时也要求我们充分考虑成本效益这个问题）
（三） 作业成本计算具有一定的主观性
太和圆融实施作业成本要求会计人员必须确认作业，选择动因和同质成本库，然而不同的会计人员会有不同的判断，而这种主观随意性就会带来和实际较大的偏离。
（四）相关工作人员对每项作业活动的熟悉程度不同
太和圆融实施作业成本法需要涉及到企业的各个部门，各个层次。在实施作业成本法之前，必须让公司的内部相关的会计人员，管理人员和生产线上的记录人员了解各项作业的流程及操作，以降低在划分作业活动建立成本库，确认成本动因及进行成本分摊等工作上的难度。在期初某种程度上可能会加大员工的作业量。
二 成功操作作业成本法的措施
作业成本法是为了符合现代高新技术生产环境所产生的新的完全成本制度，太在操作作业成本法过程中，太和圆融应注意以下事项，以确保作业成本法能够成功实施
（一） 做成本―效益测试
太和圆融一味的采用作业成本法，必然会使实施成本出现大幅度的增加，因此企业在选择实施作业成本法时，应首先考虑该企业的实际情况，最终通过成本―效益测试来判定是不是应该实行及在多好大程度上实施作业成本法。在实施之前进行分析预算，考虑投入的资金有多少，其中生产设备，生产工艺和技术服务会占多大的比例，还要考虑投入后收回的期限是多长；需要进行充分的市场调查，分析产品的生产成本，零售价格和生产能力，还要分析生产厂房，物料处理的要求及进行生产的管理等方面。
（二） 用由点到面的方式进行逐步的推广
太和圆融为了合理控制实施的范围，首先应该选择比较好执行的部门进行操作实验，然后在向外进行推广。在实施的过程中，要视情况的不同进行不同的调整，不应该在遇到困难就消极怠屑，同时还应该设定合理的目标，及时总结实施过程中的收获，对闪光点进行挖掘，不断鼓励企业职员将作业成本法持续不断的推动下去。努力降低成本的主观动因，完善责任会计。具体要求提高这就要求员工的成本管理意识、工作态度和责任感有一个不断的提高，企业职员之间与职员和上司之间的关系更加的和谐融洽。
（三） 将执行作业成本法与评价业绩和计划报酬相对接
业绩考核指标与太和圆融作业成本项目实施的高度和深度有很大的关系作业成本法的作业层次的划分，将传统成本法下的一次分配变为多次分配，可能会在某种程度上加大员工的工作量。当作业成本法和企业的鼓励制度不能达到相互协调时，就会让实施作业成本产生的许多额外工作不能得到相应的报酬和补偿，从而使各阶级的工作人员在实施作业成本法过程中不够积极，严重的还会产生抵制和反抗心理，这样就使作业成本系统不能在企业中顺利实施。所以必须让业绩考核指标和作业成本核算相互结合，同时依据作业成本法和企业业绩考核标准，制定一个完善的配套激励考核政策，例如发给各部门一定的补贴，额外的奖金，财务专向基金等，以此来鼓励和激发职员对作业成本法执行的支持和配合。
（四） 让企业领导和职员一起参与设计作业成本系统
太和圆融要顺利实施作业成本法，必须获得集体的支持，只有员工自我责任意识的提高，外加管理层的支持，为了作业成本系统的成功实施，太和圆融必须获得集体的支持，因为只有员工自我责任意识提高了，外加企业管理层的支持，才能取得足够的信息资源。在实施过程中，要求作业成本管理人员辨别作业与成本的起因，将计量系统和成本管理的信息不断完善，同直接参与运营作者成本的职员进行面对面的交流，仔细研究以分析其多层作业来确定成本库。如通过与员工和经理进行交谈，自下而上地确定他们所做的工作，并逐一认定各项作业。弄清生产过程和辨别成本动因需要弄清生产过程和辨别成本动因需要领导同职工不断的努力，这样也会有利于增加员工对实施作业成本系统的熟悉程度，提高员工对作业成本系统的兴趣。
三 结论
由以上观点可以得出，作业成本法的实施改变了成本动因，将单一标准的分配基础转变为根据成本动因的多标准分配，由此便提高了成本计算的精确性；强调了成本的战备管理，延伸了成本的概念，消除了在生产流程中的不增值作业，在对产品必要功能不影响的情况下，降低增值作业的操作成本；这样作业成本法除了准确的计算成本外，还提供了成本决策相关的信息。（江西财经大学 ；江西；南昌；331300）
参考文献：
［1］ 平震宇。《作业成本法在制造企业中的应用研究》.中南大学，中国优秀硕士学位论文全文数据库，2007
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作业成本法 篇八
【关键词】作业成本法香港成本结构
一、作业成本法的发展背景
经济的快速发展，离不开两个重要因素。一个是先进的制造技术的应用，另一个是先进的管理理念的推广和实施。本文所讨论的作业成本法是成本控制方面的又一新领域。许多学者都对作业成本法进行了理论研究和实证考察（Staubus,1971；1987a;1987b；Johnson，1988；Kaplan,1994等）。
技术上的变化使许多公司的生产制造环境发生了显著的改变，使用大量机器和由计算机控制的仪器设备，使得生产制造过程的自动化程度不断提高，从而减少了从事直接生产的人工。而许多早期的会计系统主要是为人工成本的计量和报告而设计的，已不适用于自动化生产的要求。如果继续沿用传统的会计系统，将过高地估计高产量、低复杂度产品的成本，过低地估计低产量、高复杂度产品的成本，无法准确地知道每一种产品的毛利，在竞争激烈的环境中难以立足。此外，随着经营复杂性的增加，产品、服务的多样化也随之增加，要求更为精确地定量资源消耗，产品组合、定价和其他决策也都需要更为准确的成本信息。1987年哈佛商学院的RoberKaplan和RobinCooper两位教授所进行的研究使作业成本法赢得了广泛的重视。作业成本法在精确成本信息、改善经营过程、为资源决策和产品定价及组合决策提供完善的信息方面都受到了广泛的关注。目前，世界上许多先进的公司已经实施作业成本法以改善原有的会计系统，增强企业竞争力。
文献中所调查的公司分为以下几种类型：①先进的国际制造企业；②会计师事务所的顾客；③专业会计软件公司的顾客。选择先进的制造企业是因为该行业里的企业被认为是高度自动化的，具有使用作业成本法的优势条件，其行业的产值增长在国民生产总值增长中占有很重要的比重，也最能代表一国经济发展水平的先进程度。后两者的选择主要从作业成本法的传播渠道入手，从专业的软件公司中购买有关作业成本法软件的顾客，以及要求会计师事务所提供作业成本法服务的客户不但对作业成本法有所需求，并有进一步实施的行动。他们是了解作业成本法实施情况的最好窗口。
2、调查的反馈率、发放对象及调查方法
高的反馈率说明分析结果是具有代表性的，但一个国家的统计分析并不一定适用于其它国家或其它行业。
调查表的发放对象大多是财务总监、财务主管，或者常务经理（工厂经理、产品经理、材料经理、设计工程师、制造工程师、市场营销经理）。这些人熟悉公司日常的经营运作和财务制度，又有一定的教育背景，比一般员工更具备了解作业成本法的能力，且具有实施一定决策的权力。
调查的方法主要包括邮寄问卷调查、面对面采访以及电话采访。当前实证研究主要采用实地调查方法（fieldstudy），针对有限的研究对象，采用邮寄调查方法可以从研究对象的横截面上提供深入的分析，且收集资料的成本较低。面对面采访或电话采访相对邮寄问卷调查具有更高的反馈率和言语上细致的沟通，更有利于找出问题的关键所在。
3、调查的反馈类型
对作业成本法调查的反馈类型有如下几种情况：
通过对反应者具体的分类，一方面可以调查作业成本法作为一项新知识传播的情况，另一方面可以更进一步重点调查作业成本法作为一项管理技术应用的情况，在同样拥有作业成本法知识的前提下，通过实施作业成本法和未实施作业成本法的公司在成本结构、现行的会计系统、产品的多样性、竞争环境等特征方面的对比，来分析作业成本法的实施和哪些因素有关。
尽管作业成本法在学术界很早就出现，作业成本法的知识也越来越被人熟知，但其实际应用并不广泛。Armitage和Nicholson（1993）比较了加拿大企业和其他国家企业后发现，实施作业成本法的企业比例较小：加拿大为14％（1992），英国为6％（1990），美国在1991年为11％，1993年显著增加到36％。同样的，Teoh和Schoch（1993）发现作业成本法的使用率较低，澳大利亚为17％、马来西亚为13％。Inners和Mitchell（1995a）的最近调查显示被调查的英国公司有20％采用作业成本法。
4、分析数据的方法
在问卷的设计上有几种类型，一种是问题回答型的，例如“您认为哪些因素决定了您的公司使用作业成本法”，还有一种是直接列出可能的答案，让被调查者选择，还可能让每个选项带有权重，评价其重要性的大小。问题的内容首先涉及被调查者的信息和被调查者公司的有关情况，接下来是对作业成本法知识掌握情况的了解，大多不会直接询问被调查者“您是否了解作业成本法”这样的是非题，而是就作业成本法一些常识性的知识询问被调查者，以测试作业成本法真正被了解的程度。至于考察哪些因素影响作业成本法的实施，主要通过比较实施作业成本法和未实施作业成本法企业的数据（公司的人数、生产线的数量），作相应的统计分析，检验其差异的显著性来判断该因素是否是实施和未实施作业成本法公司的明显区别之一。关于实施者对作业成本法的满意程度，主要通过一套评分办法对比使用前和使用后的满意程度来对样本数据进行统计分析。
5、文献中的主要结论
（1）实施作业成本法和不实施作业成本法的原因
在拥有作业成本法知识的反馈者中，实施作业成本法的原因主要有：①现存成本信息不准确；②面临相对较激烈的竞争环境，例如与日剧增的自动化生产；③目前缺少制定决策的信息，如非财务信息；④目前面临资源分配的问题。
不实施作业成本法的原因主要有：①作业成本法太复杂太耗时；②目前的会计系统还够用；③采用作业成本法的收益不确定；④缺少经验；⑤员工不熟悉或不愿意使用作业成本法；③管理决策或过程中的不便；⑦高昂的实施费用；⑧选择成本动因有困难；⑨目前缺乏先进的计算机技术来降低开发作业成本法和跟踪作业活动的费用；⑩人力资源的缺乏和过高的培训费用。
（2）使用作业成本法的公司的特征
作业成本法的使用和公司的一些因素有关，如公司的成本结构、现行的会计体系、成本的多样性和竞争环境。
A、成本结构
对作业成本法关注的主要原因在于它可以更为精确地将制造及用分配到产品上去，通过增加成本库，更多地基于作业而非产品成本，采用一种使用面更广的成本动因。引进作业成本法的重要原因之一就是最近几年里成本结构上的变化（制造费用的增加，Cooper和Kaplan，1988）。基于这种假设，采用作业成本法的公司都具有一个很显著的特征，即制造费用相对价值附加成本（直接人工十制造费用）很高。
B、现行的会计系统
引进新的会计计算方法的价值依靠现行的会计系统。有关作业成本法的文献认为传统的会计计算方法使用的成本库和成本动因有限（详见Cooper,1988b）。而作业成本法增加了成本库（作业）和成本动因。管理层在考虑实施作业成本法时，通常会考虑是将作业成本法作为一个独立的系统还是将该系统和现行的会计系统融合（Cooper,1990，1991）。YvonneP.Shanaban（1997）认为做上述决定时应考虑到两个因素，一个是改变现行的会计系统的有效途径，另一个是开发和现行系统融合的软件成本。
C、产品的多样性
产品的多样性是引起传统会计系统在计算产品成本时发生成本信息扭曲的原因之一。产品的多样性包括：产品产量的多样性，规模的多样性，原材料的多样性和安装的多样性（Cooper,1988a）。使用作业成本法的公司往往产品多样性程度较高。值得一提的是，没有使用作业成本法的公司其定制化的产品多于采用作业成本法的公司。原因有可能是，虽然定制化的产品通常意味着产品的多样性、材料的多样性和安装的多样性，但是定制化的产品通常会增加开发新的会计系统的成本，会计成本的重要性通常被定制化的程度所决定。
D、竞争环境
Cooper和Kaplan（1991，pp372）对作业成本法使用的情况进行了描述：如果现行的会计系统是在测量成本高、竞争弱、产品的多样性低的背景下设计的，那么当测量成本变低、竞争变得激烈、产品的多样性增加时，实施作业成本法是可行且有利的。
由于经济环境越来越动荡，竞争越来越激烈，相对于作业成本法而言，传统会计增加了由失误造成的成本，因而改善现行的会计系统显得十分重要。
E、公司的规模
有很多资料表明公司的规模是区别使用作业成本法和非使用作业成本法的公司一个重要的特征（Ask和AX，1992；Drury和Tayles，1994；Davies和Sweeting，1993；Innes和Mitchell，1995）。由于大公司拥有更为强大的沟通渠道和完善的基础设施，且对信息的需求更为强烈，所以他们比小公司对作业成本法更感兴趣。
（3）作业成本法的预期收益和实施中的问题
实施作业成本法可能带来的收益有：提供更为精确的产品成本；为定价策略提供相应的成本信息；加强对成本有效的管理和控制；坚持改善市场营销策略；提高产品的盈利性；确保可标识的成本动因；产品盈利性的有效分析；改善成本控制；提供准确的业绩指标。
与此同时，在实施作业成本法的过程中，可能会出现一些问题：成本动因的标识；成本和成本动因间因果关系准确性的把握；实施作业成本法的成本；和现存会计系统的融合；向高层推销作业成本法的思想中遇到的阻力；如何获得低层员工的支持。
（4）实施作业成本法的公司对作业成本法的满意程度
全世界有一部分公司已经开始使用作业成本法来改善他们旧的会计系统，究竟作业成本法能否带来预期的效果。1987年Howelletal在由IMA和CAM－I主持的研究课题中，就实施作业成本法之后公司对产品成本和业绩衡量的满意程度进行了研究，其研究结果如下：
①所有的被调查人员报告，实施作业成本法至少改善了会计管理系统的一个领域，同时也报道了在业绩衡量系统上的重要突破。
②实施作业成本法后，公司在产品成本上的满意程度和作业成本法在产品定价及组合策略中的使用程度呈明显的正向关系。作业成本法在成本削减上的满意程度和常务经理使用作业成本法信息的程度也呈正比。这表明对作业成本法越满意的经理人员越有可能采取实际行动有效地使用作业成本法来影响决策。
③在作业成本法使用之前，被采访者对传统的会计信息的准确性很少有信心，传统的会计系统是为部门和外部报告而设计的，它们服务的顾客面较窄。而实施作业成本法可以改进成本信息的准确性，作业成本法所提供的信息将支持产品资源决策、产品定价和组合策略，而这些也支持顾客盈利性分析。
三、对香港应用作业成本法情况的研究
我们于1999年对香港地区应用作业成本法的情况进行研究，采用信函调查表的形式对810家公司（包括上市公司和CIMA－theHongKongbranchofthechartdedinstituteofmangementaccountants中的非上市公司）进行了调查，致函给每家公司财务总监或负责财务方面的经理。反馈回90份有效的调查表，反馈率为11％，其中包括47家上市公司和43家非上市公司（见表2）。在90家公司中有10家已经使用作业成本法（4家上市公司和6家非上市公司），另有4家（2家上市公司，2家非上市公司）即将打算实施。调查表的设计涵盖一些使用作业成本法的细节、使用作业成本法的经历和公司的基本情况等。从反馈的信函发现，在使用作业成本法的公司中平均使用年度为四年，很显然大量公司接触作业成本法的时间还不长。在没有使用、暂时也不打算使用作业成本法的76家公司中有37家知道作业成本法知识，有39家知之甚少。
1、使用作业成本法的行业情况和规模结构
行业因素对实施作业成本法的影响（由于调查数量有限，排除个别行业（使用数=总数》。公用事业的使用率比其它行业都高，这点和工业制造企业使用作业成本法程度较高的假设并不相符（工业企业通常被认为是自动化程度较高，具有使用作业成本法的优势）。
2、作业成本法的使用者和非使用者的比较
给出使用者和非使用者规模的比较，三个测量规模的标准（员工、销售量和总资产）都显示使用作业成本法的公司规模上都大于没有使用作业成本法的公司。这一点和AskandAx（1992）、Bjornenak（1997）、Brightetal（1992）、Chungeral（1997）、DruryandTayles（1994）、InnesandMitchell（1995）等的观点一致。规模较大的公司对信息有更大的需求（基于大公司本身的复杂性），其本身又是一个信息的中心，有更多的资源来实施作业成本法。Bjornenak（1997）认为作业成本法的传播采用一种分级目录扩散的方式，首先在大公司应用，继而向小公司扩延开来。
（2）产品的多样性
Bjornenak（1997）认为使用ABC的公司可能有更多的产品线。量大且种类繁多的产品其成本分配比只有少数或者一种品种的产品困难。Bjornenak（1997）归纳了两种衡量产品多样性（Productdiversity）的标准，即定制化产品的程度和产品的数目。我们采用一种类似的归类方法。问卷询问被调查者所拥有产品线的数目。如表3所示，使用ABC的公司比非使用ABC的公司拥有更多的生产线（551条对297条），标准方差较高，然而，统计上的区别并不显著。我们同样向调查者询问他们定制化产品占总数的百分比（针对特定的顾客规格）。在表3中使用ABC的公司其定制化的比例也较高（59％＞45.36％），但和非使用者的差距并不大。表3的结果显示产品的多样性和使用ABC之间正向关系的方向性支持在统计上并不显著。Bjornenak（1997）认为定制化和使用ABC之间成正向关系，但在实证研究中却发现了统计上的负向关系。他解释这种现象是因为较高的定制化产品对公司而言太复杂且昂贵，还不如使用传统的会计方法。
（3）竞争的压力
Cooper和Kaplan（1991）认为当公司内部竞争程度比较高的时候，作业成本法将会发挥重要的优势。高度竞争性的产品由于盈利较少更需要精确的成本信息来确定真实的盈利情况。我们按照Bjornenak（1997）使用下述两个标准来衡量竞争情况。（1）询问被调查者其竞争伙伴的数量。（2）销售额中出口的数量（因为出口市场比境内市场的竞争更强）。从表3中看出，尽管使用作业成本法的企业比起没有使用作业成本法的企业面对更多的竞争者（平均数是213对170），但它们之间的区别并不显著。对于出口额而言，有类似的情况。Bjornenak（1997）同样发现在使用作业成本法和没有使用作业成本法企业中在竞争压力方面的差别在统计上并不显著，与此相反的是，Chungetal（1997）发现激烈的竞争有助于企业使用作业成本法。
（4）成本结构
作业成本法和传统的成本计算的一个重要的区别在于对间接费用（制造成本）的分配上。如果企业的制造费用很高的话，使用作业成本法会比较有效。Bjornenak（1997）发现高的制造费用和使用作业成本法之间呈正向关系。但我们研究的结果与此相反，显示了使用作业成本法和非使用作业成本法企业在成本结构中的差异，两者的平均百分比很接近，在统计上没有显著区别。所以说在香港，成本构成中制造费用比例较高并不是使用作业成本法公司的显著特征。
3、实施作业成本法的动因
问卷调查表询问了实施作业成本法的动因和实施的经历。实施作业成本法和打算实施作业成本法的企业只有14家，有作业成本法使用经历的只有10家。由于样本容量较小，讨论有关实施作业成本法的动因和经历比较有限，正规的统计假设检验不可行。
调查表调查了实施作业成本法的动因，将其重要性划分为10个等级：“1”代表不重要，“10”代表很重要。如表4所示，使用作业成本法获得了“更为准确的成本信息”这一项拥有最高的分值，说明其在使用作业成本法中起了很重要的作用。“改善经营过程”同样也是一个重要的因素。作业成本法可以把成本追溯到各作业上，并有效识别在运作过程中的缺憾，使非有效的过程变得有效。一些公司用作业成本法来进行产品定价和产品组合，该激励因素的重要性为6.92。作业成本法同样可用来作资源决策，该激励因素的重要性为5.11。
4、实施作业成本法的支持
我们还调查了实施作业成本法是从哪些部门获得支持，把反应结果划分为10个等级。“1”表示低的重要性，“10”表示高的重要性。如表5所示，尽管作业成本法是一种成本计算方法，但会计和财务部门并不是支持作业成本法实施的重要力量来源。有可能一些会计人员认为作业成本法是对他们已经建立起来的工作构成威胁。更值得注意的是，会计和财务部门比起其它部门较少使用作业成本法的数据。该结果和表4的“作业成本法的主要动因是完善产品成本信息”的结论有悖。
5、设计和实施作业成本法中遇到的困难
作业成本法是一项比较耗时和复杂的体统（Armitage和Nicholsom1993；Chungetal1997），鉴于此，我们对一个作业成本法实施时各阶段进行了评价。把各阶段标识为10个等级：“1”表示不困难，“10”表示非常困难。表6显承了研究的结果。实施作业成本法最困难的是为系统收集资料。为新的作业、产品、组织机构调整作业成本法的实施细节同样是一项困难的工作。将作业成本法融入现行的会计系统也是一项有挑战的工作，需要补充新的熟练的技术人员。根据调查显示，标识作业成本库和确定成本动因被认为是作业成本法组成因素中最简单的，这一点和Armitage和Nicholson（1993）的结论刚好相反。
6、对作业成本法的满意程度
作业成本法的使用者被调查是否对新系统满意。如表7所示，在使用作业成本法之前，通过对6个特征的描述（业绩表现、成本削减、过程改善、成本信息、定价策略以及资源决策），反映公司对传统的成本计算方法持有较低的满意程度。在使用作业成本法之后，除了资源定价方面外，其它方面都获得了显著提高，几乎提高了100％。尽管反馈者的数量不多，但在满意程度增加的幅度上确实引人注目。Swenson（1995）同样发现了美国制造企业在成本系统上的重要改善。
7、不采用作业成本法的原因
针对不实施作业成本法的企业，我们调查了不实施的原因（1=因素不重要，10=因素很重要），如表8所承。“缺少足够的培训人员”是不实施作业成本法的一个重要因素。对现存会计系统的满意和缺少来自上层的支持也是重要的原因，这个原因和Chungetal的结论一致。被调查者同时反映安装实施可能需要很多的时间。
四、结论
作业成本法在过去10年中受到了广泛的关注，新型的咨询公司已经扩展了作业成本法的应用范围并研发出相应的软件，极力将这种服务推向市场，推销给现有的和潜在的顾客。“作业成本法”也成为大学会计课程中必须掌握的内容。本文的研究目的就是调查作业成本法在香港的实际应用情况。迄1999年为止，作业成本法的使用并不是很广泛，在被调查的公司中，有11％的公司已经使用作业成本法，5％的公司打算使用。其中一个问题是：会计方法的定义，有的公司使用的会计系统非常类似作业成本法，但他们不叫作业成本法，而自称为使用作业成本法的公司可能使用传统的成本库和成本动因，所以在调查表的设计中，对作业成本法的细节都有较为详尽的提问，以防止由于定义而造成误解。
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